Comptabilisation des changements de méthode comptable

La comptabilité des entreprises est parfois marquée par l’adoption d’un changement de méthode comptable. Cette pratique est encadrée par le Plan Comptable Général (PCG) ainsi que le Code de Commerce. Compta-facile vous propose une fiche détaillée sur les changements de méthode comptable : de quoi s’agit-il ? En quoi consistent-ils ? Comment comptabilise-t-on un changement de méthode comptable ?

Qu’est-ce qu’un changement de méthode comptable

Par définition, un changement de méthode comptable constitue une dérogation au principe de permanence des méthodes. Il ne doit pas être confondu avec un changement d’option fiscale, qui consiste à optimiser l’application de règles (il s’agira, par exemple, de la constitution d’amortissements dérogatoires ou de provisions réglementées).

Les changements de méthode comptable font l’objet d’un encadrement précis. La loi ainsi que les doctrines comptables ne les autorisent que dans trois cas :

• Un changement de réglementation qui s’impose à l’entreprise ;
• Un changement exceptionnel intervenant dans la situation dans l’entreprise ou dans son environnement et ayant pour conséquence l’obtention d’une meilleure information ;
• L’adoption d’une méthode préférentielle préconisée par le Plan Comptable Général (PCG).

Les changements de méthode comptable doivent être décrits et justifiés dans l’annexe comptable. Doivent également y figurer les effets du changement de méthode comptable sur les résultats et les capitaux propres des exercices précédents.

Comment comptabiliser un changement de méthode comptable ?

La comptabilisation d’un changement de méthode comptable implique la comparaison :

• des capitaux propres à l’ouverture de l’exercice, calculés suivant la nouvelle méthode
• avec les capitaux propres tels qu’ils figurent à la clôture de l’exercice précédent, selon l’ancienne méthode

La différence s’impute dans un compte de report à nouveau à l’ouverture de l’exercice (l’ajustement du compte de bilan concerné en constitue la contrepartie). En pratique, elle s’enregistre dans le compte 11 « Report à nouveau ». Cela permet de ne pas affecter le résultat de l’exercice. L’impôt correspondant se comptabilise dans un compte de provision : le compte 155 « Provisions pour impôts ».

Exemple de comptabilisation de changement de méthode comptable

Imaginons le cas suivant. Une entreprise évaluait ses stocks de marchandises selon la méthode du Coût Unitaire Moyen Pondéré (CUMP). Elle doit dorénavant les évaluer suivant la méthode du Premier Entré Premier Sorti (PEPS), du fait de l’entrée dans un groupe fiscalement intégré imposant la méthode PEPS. Au 31/12/N-1, les stocks représentaient 4 000 euros selon la méthode CUMP (montant retenu lors de la clôture des comptes) alors qu’ils atteindraient 5 200 euros selon la méthode PEPS. Les stocks doivent donc, à l’ouverture de l’exercice « N » être augmentés de 1 200 euros. Voici l’écriture de changement de méthode comptable à comptabiliser au 01/01/N :

• On débite le compte 37 « Stocks de marchandises » pour 1 200 euros
• Et on crédite :
  • Le compte 11 « Report à nouveau » pour 800 euros [1 200 x (1-33,1/3%)]
  • Le compte 155 « Provisions pour impôts » pour 400 euros [1 200 x 33,1/3%]

Si l’exercice comptable est déficitaire, la provision pour impôts devient sans objet. Il conviendra alors de la reprendre en passant l’écriture suivante :

• On débite le compte 155 « Provisions pour impôts » pour 400 euros,
• Et on crédite le compte 11 « Report à nouveau » pour 400 euros.

S’il se révèle bénéficiaire, la provision est justifiée. Elle devra ensuite faire l’objet d’une reprise :

• On débite le compte 155 « Provisions pour impôts » pour 400 euros,
• Et on crédite le compte 787 « Reprise sur provisions » pour 400 euros.

Fiscalement, l’accroissement de valeur d’un actif est imposable. Il convient donc de réintégrer extra-comptablement la somme figurant au crédit du compte 11. Lorsque le changement de méthode comptable entraîne une diminution de valeur, il conviendrait d’enregistrer la charge dans le compte de résultat. A défaut, l’administration fiscale pourrait contester la déductibilité de la charge. C’est le PCG qui autorise ette dérogation au principe comptable.

Mise à jour des règles sur les changements de méthode comptable

L’autorité des normes comptables (ANC) a rectifié le plan comptable général (PCG) au moyen d’un règlement adopté le 20 avril 2018. Il a pour objectif de transposer une directive comptable de 2013.  Elle instaure les modifications suivantes à propos des changements de méthode comptables :

• Il devient impossible d’effectuer un changement de méthode comptable au motif d’un changement exceptionnel dans la situation de l’entreprise (le changement exceptionnel ne peut avoir pour objet que de refléter fidèlement le patrimoine, la situation financière et le résultat de l’entreprise) ;
• Un changement de méthode comptable sera, par exemple, justifié, en cas de changement de réglementation imposé par l’ANC, en cas de recours à la méthode la plus couramment utilisée dans le secteur d’activité de l’entreprise ou en cas d’harmonisation entre les comptes individuels et les comptes consolidés ;
• Les méthodes préférentielles portent le nom de « méthodes de référence » et deux d’entre elles sont supprimées : la comptabilisation des contrats à long terme à l’avancement et l’imputation des frais d’augmentation de capital, de fusion, de scission ou d’apport sur les primes d’émission ou de fusion ;
• Le rattachement des frais d’acquisition au coût d’acquisition des immobilisations corporelles et incorporelles devient une méthode de référence.

L’homologation de ce règlement a eu lieu au moyen d’un arrêté publié au journal officiel le 9 octobre 2018. Ces nouvelles règles s’appliquent pour tous les exercices déjà ouverts à cette date.

Conclusion : Les changements de méthode comptable occasionnent des écritures comptables particulières. Ils requièrent la plus grande attention.

Ecrit par
Thibaut Clermont

Thibaut CLERMONT, mémorialiste en expertise-comptable et fondateur de Compta-Facile, site d'information sur la comptabilité.